考点四：现金结算的股份支付的核算
一、不是授予后可立即行权的
（1）授予日不作账务处理。
（2）企业应当在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值，在等待期的每个资产负债表日：
借：管理费用或生产成本
贷：应付职工薪酬
（3）可行权日后
在结算前的每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值重新计量：
借：公允价值变动损益
贷：应付职工薪酬
或相反。
（4）行权日（结算日）时：
借：应付职工薪酬
贷：银行存款
二、对于授予后立即可行权的
（1）授予日会计处理：
借：管理费用或生产成本
贷：应付职工薪酬
（2）在结算前的每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值重新计量：
借：公允价值变动损益
贷：应付职工薪酬
或相反。
（3）行权日（结算日）时：
借：应付职工薪酬
贷：银行存款
【例题1】对于现金结算的股份支付，企业在可行权日之后至结算日前的每个资产负债表日因负债公允价值变动应计入的会计科目是（ ）。
A管理费用
B制造费用
C资本公积
D公允价值变动损益
『正确案』D
【例题2】 20×2年初，公司为其200名中层以上职员每人授予100份现金股票增值权，这些职员从20×2年1月1日起在该公司连续服务3年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权应在2006年12月31日之前行使。A公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如表18—2所示：
表18—2
单位：元
| 年份 |
公允价值 |
支付现金 |
| 20×2 |
14 |
|
| 20×3 |
15 |
|
| 20×4 |
18 |
16 |
| 20×5 |
21 |
20 |
| 20×6 |
|
25 |
第一年有20名职员离开A公司，A公司估计三年中还将有15名职员离开；第二年又有10名职员离开公司，公司估计还将有10名职员离开；第三年又有15名职员离开。第三年末，有70人行使股份增值权取得了现金。第四年末，有50人行使了股份增值权。第五年末，剩余35人也行使了股份增值权。
1费用和资本公积计算过程如表18—3所示：
表18—3
单位：元
| 年份 |
负债计算 （1） |
支付现金计算（2） |
负债（3） |
支付现金 （4） |
当期费用（5） |
| 20×2 |
（200－35）×100×14×1/3 |
|
77 000 |
|
77 000 |
| 20×3 |
（200－40）×100×15×2/3 |
|
160 000 |
|
83 000 |
| 20×4 |
（200－45－70）×100×18 |
70×100×16 |
153 000 |
112 000 |
105 000 |
| 20×5 |
（200－45－70－50）×100×21 |
50×100×20 |
73 500 |
100 000 |
20 500 |
| 20×6 |
O |
35×100×25 |
O |
87 500 |
14 000 |
| 总额 |
|
|
|
299 500 |
299 500 |
以上“当期费用”的计算可通过“应付职工薪酬”科目的期初余额、本期发生额和期末余额的关系来理解。
2会计处理：
（1）20×2年12月31日：
借：管理费用
77 000
贷：应付职工薪酬——股份支付
77 000
（2）20×3年12月31日：
借：管理费用
83 000
贷：应付职工薪酬——股份支付
83 000
（3）20×4年12月31日：
借：管理费用
105 000
贷：应付职工薪酬——股份支付
105 000
借：应付职工薪酬——股份支付 112 000
贷：银行存款
112 000
（4）20×5年12月31日（可行权日后）：
借：公允价值变动损益
20 500
贷：应付职工薪酬——股份支付
20 500
借：应付职工薪酬——股份支付
100 000
贷：银行存款
100 000
（5）20×6年12月31日：
借：公允价值变动损益
14 000
贷：应付职工薪酬——股份支付
14 000
借：应付职工薪酬——股份支付
87 500
贷：银行存款
87 500
本章小结：
1股份支付的两种类型；
2权益结算的股份支付的核算及特点；
3现金结算的股份支付的核算及特点。
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